深圳市A股份有限公司是一家高新技术企业，主要生产经营智能IC卡、银行卡、资讯卡以及IC卡周边设备等，享受研发费用加计扣除优惠政策。日前，国家税务总局深圳市坪山区税务局发现，A公司在判定企业研发形式方面有点“想当然”——面对税务机关的质疑，一会儿解释说是自主研发，一会儿又说是委托研发。研发形式搞不清楚，导致研发费用归集错误，进而导致企业所得税研发费用加计扣除额出现偏差，很容易引发税务风险。

单项费用占比77％，不合乎常理

近期，坪山区税务局干部在帮助A公司财务人员梳理近年纳税申报资料时发现，A公司研发费用中“用于中间试验和产品试制的模具、工艺装备开发及制造费”数额过大，共计约2168．17万元，占到研发费用总额的77％。坪山区税务局税源管理一科税务人员刘汝君表示，按照常理，在自主研发项目中，人工费用和直接投入费用中的“材料费用”才应该是大头，A公司的这项数据明显不符合常理。

经确认，A公司所属行业适用加计扣除政策，财务核算健全，留存备查资料齐全，但其10个享受了研发费用加计扣除优惠的项目，均按照自主研发形式进行了申报。对此，企业财务人员李某解释，A公司列支在“用于中间试验和产品试制的模具、工艺装备开发及制造费”中的约1673．16万元，实际是支付给了与其合作的深圳市新材料企业B公司。

根据《财政部国家税务总局科学技术部关于完善研究开发费用税前加计扣除政策的通知》（财税〔2015〕119号，以下简称“119号文件”）规定，企业自主开展研发，可归集的研发费用的具体范围主要包括人员人工费用、直接投入费用、折旧费用、无形资产摊销、新产品设计费用和其他相关费用等六类。显然，A公司申报的1673．16万元不是“用于中间试验和产品试制的模具、工艺装备开发及制造费”，不属于自主研发六类费用中的任何一类，据此，税务机关认为，A公司这笔研发费用归集有误。

双方共有专利，无法构成委托研发

A公司主要负责人陆某认为，其自身确实存在研发费用归集错误的问题。但是，与B公司的合作项目属于“委托研发”，项目成果不转售给第三方，仅供A公司使用，所以应该按费用实际发生额的80％，即1338．53万元计入研发费用，进行加计扣除。

坪山区税务局法制科税务人员张朔表示，企业开展委托研发，应按照《国家税务总局关于发布修订后的〈企业所得税优惠政策事项办理办法〉的公告》（国家税务总局公告2018年第23号）的要求，留存相关资料备查，其中包括：自主、委托、合作研究开发项目计划书和企业有权部门关于自主、委托、合作项目立项的决议文件，经科技行政主管部门登记的委托、合作研究开发项目的合同等等；如果委托境外机构研究开发的，还应提供经科技行政主管部门登记的委托境外研发合同。

从A公司的情况来看，其项目合同并未在科技行政主管部门进行登记，且与B公司所签订的项目合同中约定，项目专利成果属于双方共有，并非由A公司单方面获得项目专利所有权。因此，该项目既不是自主研发，也不是委托研发。

张朔向记者介绍，委托研发体现委托方意志，而合作研发是双方共同完成的，合作成果由合作各方共同所有，体现的是双方共同的意志。从双方项目合同约定内容及业务实质来看，这一项目应属于合作研发的范畴。根据119号文件的规定，合作研发项目，由合作各方就自身实际承担的研发费用分别计算加计扣除。“据此，A公司支付的1673．16万元，是给B公司的成果产品购买费用，不是研发费用，所以不能计算加计扣除。”张朔说。

结合A公司以往的经营情况、纳税情况，税务人员认定其并不存在主观故意的涉税违法行为。经查实，A公司累计多列支研发费用1673．16万元，需调减亏损1012．26万元。最终，A公司补缴税款并缴纳相应的滞纳金共计40万余元。

厘清研发形式才能准确适用政策

实务中，有些大型的研究开发项目，往往不是企业自身独立完成，需要与其他单位开展合作，或者由企业集团统筹管理进行集中研发。不同的研发形式，适用加计扣除政策的具体规定不一样，企业只有明确划分研发形式，才能准确享受优惠政策。

企业开展研发，从形式上主要可以分为自主研发、委托研发、合作研发和集中研发四种。委托研发，指被委托人基于他人委托而开发的项目，研发经费受委托人支配，体现委托方意志；合作研发，则体现的是双方共同的意志，共同完成的知识产权，其归属由合同约定，如果合同没有约定的，由合作各方共同所有。比如本案例中，A公司与B公司的技术开发合同体现风险共担、机会共享的原则，具备了合作研发的实质性要素。

坪山区税务局副局长连松灿表示，企业在申报企业所得税研发费用加计扣除的过程中，选择按照“自主研发”进行申报的情形较为常见。在这种情况下，企业要注意区别研发形式和费用范围，正确建账建制，准确理解政策，有效防范税务风险。